عناصرکیفیت گزارشگری مالی

یکی ازمهم ترین عناصر در بحث گزارشگری مالی، سود حسابداری بر مبنای فرض تعهدی است. سود حسابداری  ابزاری برای فائق آمدن بر مشکلات اندازه گیری و ارزیابی مؤسسات درحال تداوم فعالیت است، چرا که جریانات نقدی دارای مشکلات زمان بندی هستند و معیار مناسبی برای عملکرد تلقی نمی شوند. علیرغم این برتری، سود تعهدی که مبتنی براصل تحقق و شناسایی درآمد می باشد ممکن است با جریانات نقدی واقعی شرکت مطابقت نداشته باشد. درحقیقت میزان تطبیق سود شرکت با میزان جریان های نقدی ایجاد شده، نشان دهنده کیفیت اقلام تعهدی است و کاهش این تطبیق و کیفیت آن سبب افزایش ریسک اطلاعاتی شرکت می شود، لذا اختلاف بین سود تعهدی و جریان نقدی به عنوان معیار کیفیت سود و بطور کلی تر کیفیت گزارشگری مالی مطرح شده است. در اکثر تحقیقات نیز از کیفیت اقلام تعهدی به عنوان بدیل کیفیت گزارشگری مالی استفاده شده است. در راستای تأثیر کیفیت گزارشگری بر ابعاد مختلف شرکت، موضوع هزینه سرمایه یکی ازمهم ترین ابعاد شرکت می باشد.

کیفیت گزارشگری مالی ازاین جهت با هزینه سرمایه مرتبط است که بر عدم تقارن اطلاعاتی مؤثر است، به گونه ای که با کاهش آن می تواند نقشی مهم در کاهش هزینه سرمایه و هزینه بدهی ایفا نماید. دسته ای دیگر از مطالعات، در تحلیل عوامل مؤثر بر موجودی نقد شرکت ها نشان می دهند با افزایش عدم تقارن اطلاعاتی، مقدار وجه نقد نگهداری شده توسط شرکت ها افزایش می یابد. به عبارتی عدم تقارن اطلاعاتی سبب می شود، تحصیل وجه نقد برای شرکت ها دشوار و هزینه بر شود و در این شرایط شرکت ها ممکن است دارایی های نقدی خود را تقویت نمایند تا از هزینه های مرتبط با وابستگی برتأمین مالی خارجی بکاهند. در این مطالعات عواملی چون اندازه، میزان فرصت های رشد، ساختار مالکیت، اندازه، روابط بانکی وسر رسید بدهی برمبنای تئوری عدم تقارن اطلاعاتی تحلیل شده اند. به طور کلی انتظار می رود که شرکت های با فرصت های رشد بالاتر، اندازه کوچک تر، سررسید بدهی کوتاه تر و بدهی بانکی کم تر، به واسطه عدم  تقارن اطلاعاتی بیشتر، میزان وجه نقد بالا تری نگهداری نمایند .

بر طبق آنچه که بیان شد، کیفیت اطلاعات حسابداری میتواند ازعدم تقارن اطلاعاتی کاسته و دارای   پیامد های اقتصادی برای شرکت باشد و از آن جایی که عدم تقارن اطلاعاتی عامل اثر گذاری بر میزان نگهداشت وجه نقد شرکت است، می توان بین کیفیت گزارشگری مالی و وجه نقد بر مبنای تئوری عدم  تقارن اطلاعاتی، چارچوب نظری را ترسیم نمود. بنابراین می توان انتظار داشت که کیفیت گزارشگری ازطریق کاهش عدم تقارن اطلاعاتی و متعاقبا کاهش وجه نقد مازاد بر نیاز، موجب افزایش کارایی سرمایه گذاری شده  و مدیریت وجه نقد شرکت را بهبود بخشد، که نهایتا منجر به نگهداشت وجه نقد کمتری در شرکت می شود .

درگزارش سال 1999 کمیته بلو ریبون  درخصوص بهبود اثر بخشی کمیته حسابرسی شرکت ها پیشنهاد شماره 8  به شرح زیر آمده است :

“کمیته  پیشنهاد  می کند  استانداردهای حسابرسی، حسابرسان  مستقل را  ملزم سازد  که  قضاوت  خود درباره کیفیت (ونه صرفاً قابلیت قبول) اصول حسابداری مورد استفاده  درتهیه صورت های مالی شرکت را با کمیته حسابرسی به بحث بگذارند. مباحث باید شامل مسائلی نظیر شفافیت افشای مالی و درجه تهاجمی (خوشبینی) یا محافظه کاری (بدبینی)  اصول و برآوردهای حسابداری و سایر تصمیم های مهم مدیریتی باشد که در تهیه صورت های مالی به کار رفته وتوسط حسابرسان مستقل بررسی شده است. این الزام  باید به گونه ای نوشته شود که بحث و مذاکره آزاد و صریح را تشویق کند و از زبان استاندارد شده  و غیرمنعطف  بپرهیزد". در پاسخ به این پیشنهاد، هیأت استانداردهای حسابرسی،  استاندارد حسابداری شماره 61 را اصلاح  کرد و پیشنهاد فوق را الزامی نمود.

در پرتو الزام های جدید، حسابرسان،  اعضای کمیته حسابرسی و مدیریت می کوشند  «کیفیت گزارشگری مالی» را تعریف کنند. در آوریل 2000 انجمن حسابداران رسمی  آمریکا  رهنمودی  در مورد روش و زمان ارتباط با کمیته حسابرسی منتشر کرد و ده گروه از موضوع هایی را که مدیریت وحسابرسان می توانند مورد بحث قرار دهند فهرست نمود. به هر حال درباره کیفیت فقط گفته شده است که:

“معیاری عینی برای کمک به ارزیابی یکنواخت اصول حسابداری مورد استفاده در تهیه صورت های مالی یک واحد تهیه نشده است. استاندارد شماره 61 سمت و سوی بحث و مذاکره  با  کمیته  حسابرسی را  به مواردی که اثر با اهمیتی بر صورت های مالی دارد،  شامل بیان صادقانه،  قابلیت رسیدگی،  بی طرفی و ثبات رویه  سوق داد. این خصوصیات می تواند مبنایی برای بحث  کیفیت  به مفهوم عام کلمه قرار گیرد،  زیرا این ویژگی ها در بیانیه مفهومی شماره 2 هیأت استانداردهای حسابداری مالی به عنوان خصوصیات مطلوب اطلاعات مالی ارائه شده است.”

. Blue Ribbon

. AICPA

. FASB

کیفیت صورت های مالی درمقایسه با کیفیت گزارشگری مالی

اگرچه پیشنهاد شماره 8  کمیته  بلوریبون و استاندارد شماره 61 مشخصاً  به  کیفیت  گزارشگری  مالی  اشاره کرده اند ولی با  تأکید  بر اصول حسابداری  شرکت،  به طور ضمنی بر صورت های مالی تمرکز نموده اند. به هرحال، بحث جامع در خصوص کیفیت، در نهایت  می باید  فراتر از صورت های مالی باشد، زیرا شرکت ها اطلاعات  مالی را با وسایل دیگر (نظیر مجلات مالی، گزارش های تحلیلگران و…) و روش های دیگر (نظیر سخنرانی،  نمایش،  مراکز اطلاع رسانی اینترنتی  و…) نیز منتشر می کنند. اگر چه چارچوب پیشنهادی در این مقاله برای ارزیابی کیفیت صورت های مالی است ولی برای ارزیابی اطلاعات مالی به مفهوم کلی نیز کاربرد دارد.

نکته دیگر این است که گزارشگری  مالی  فقط یک  محصول نهایی نیست،  بلکه فرایندی متشکل از چندین جزء است. براساس چارچوب پیشنهادی،  کیفیت  گزارشگری مالی نهایتا بستگی به کیفیت هر بخش از فرایند گزارشگری مالی دارد.

2-4) رویکرد های مختلف برای ارزیابی کیفیت گزارشگری مالی

افزون بر پیشنهاد  شماره 8 و متن اصلاح  شده استاندارد  شماره 61، رویکرد های متفاوت دیگری به کیفیت اصول حسابداری و گزارشگری مالی وجود دارد. این رویکرد ها را میتوان به دو گروه  تقسیم  کرد:

1)رویکرد  نیازهای استفاده کننده  و

2)رویکرد حمایت از سرمایه گذار / سهامدار .

رویکرد نیازهای استفاده کننده تمرکز بر مسائل مرتبط با ارزشیابی دارد. رویکرد حمایت از سرمایه گذار/ سهامدار بر مسائل مرتبط با نحوه اداره شرکت و مباشرت تأکید دارد.

2-4-1) رویکرد نیازهای استفاده کنندگان

در این گروه، کیفیت گزارشگری مالی بر مبنای سودمندی اطلاعات مالی برای استفاده کنندگان،  تعیین     می شود. چارچوب نظری هیأت استانداردهای حسابداری مالی نمونه اولیه ای از این مدل است. هیأت در بیانیه های مفهومی استدلال می کند که کیفیت می باید  برحسب اهداف کلی گزارشگری مالی،  یعنی فراهم کردن اطلاعات سودمند برای استفاده کنندگان جهت تصمیم های سرمایه گذاری،  اعتبار و مانند آن تعریف  شود. هیأت سپس ویژگی های کیفی لازم برای تأمین اهداف بیان شده را تعریف می کند. طبق مدل هیأت، خصوصیات کیفی شامل مربوط بودن ( ارزش پیش بینی، ارزش تاییدکنندگی وبموقع بودن )، اتکاپذیر  بودن ( رسیدگی پذیری، بیان  صادقانه  و بیطرفی)،  ثبات رویه و مقایسه پذیر بودن  است. هیأت تصدیق می کند که این یک ارزیابی ذهنی است و اغلب می باید بین مربوط بودن و اتکاپذیر بودن تعادل برقرار  شود.

رویکرد کمیته جنکینز دقیقاً در راستای مدل هیأت استانداردهای حسابداری مالی می باشد، امادر تعریف نیازهای اصلی استفاده کنندگان به اطلاعات، با شناسایی مفاهیم هفت گانه زیر از آن مدل فراتر می رود:

• تجزیه و تحلیل جداگانه هر قسمت تجاری که فرصت ها و ریسک های متفاوتی  دارد،
• درک ماهیت فعالیت  شرکت،
• کسب و درک دیدگاه وچشم انداز فعالیت،
• درک دیدگاه مدیریت،
• اشاره به نسبی بودن اتکاپذیری اطلاعات در گزارشگری مالی،
• درک عملکرد شرکت نسبت به رقیبان و سایر شرکت ها،
• درک تغییرات مهمی که  بسرعت  بر شرکت تاثیر می گذارد.

اطلاعات مالی به میزانی که یک یا چند نوع از نیازهای استفاده کنندگان به  شرح  فوق را تأمین کند، مربوط تصور می شود. کیفیت  این اطلاعات  سپس  براساس  سایر ویژگی های  کیفی،  مشابه  مدل  هیـأت،  یعنی اتکا پذیری و مقایسه پذیری،  مورد قضاوت قرار می گیرد.

رویکرد استمرار سود نیز به ویژه مبتنی بر دیدگاه سرمایه گذاران است. اطلاعات مالی که به سرمایه گذارن در 1) تشخیص سود اصلی از سود غیر اصلی و 2) تفکیک اقلام مالی یا نتایج  کسب و کارهای فرعی از فعالیت های اصلی کمک کند، مربوط انگاشته می شود. تمام خصوصیات اطلاعات که برای  استفاده کنندگان سودمند در نظر گرفته می شود با هدف  نهایی استفاده کنندگان که تعیین ارزش شرکت یا ارزیابی ریسک اعتبار است  ارتباط صریح یا ضمنی دارد.

رویکرد حمایت ازسرمایه گذار/ سهامدار

دراین گروه، کیفیت اطلاعات مالی به طور عمده برحسب « افشای کامل ومنصفانه» برای سهامداران تعریف می شود. هدف بنیادی برنامه  مدیریت سود که توسط لویت رئیس کمیته بورس اوراق بهادارآمریکا اعلام و به اجرا گذاشته شد، حمایت از سرمایه گذار/ سهامدار است. در این زمینه، کیفیت گزارشگری مالی عبارت  است از اطلاعات  مالی کامل و شفاف که مانع گمراهی یا  ایجاد ابهام برای استفاده کنندگان می شود.

رویکردهایی که در گروه حمایت از سرمایه گذار/ سهام دار طبقه بندی می شود، معیارهای مشابهی برای تعیین کیفیت اصول حسابداری و گزارشگری مالی دارد. معیارهای تعیین کیفیت اصول حسابداری وگزارشگری مالی  در هریک از این رویکردها به شرح زیر است:

پیشنهاد شماره 8 :

• شفافیت موارد افشا،
• درجه تهاجمی یا محافظه کاری اصول حسابداری و برآورد های اساسی.

استاندارد شماره 61:

• شفافیت یکنواختی و کامل بودن اطلاعات و موارد افشای حسابداری،
• یکنواختی کاربرد خط مشی های حسابداری،
• اقلامی که تاثیر مهم بر بیان صادقانه، رسیدگی پذیری، بیطرفی و یکنواختی اطلاعات

حسابداری دارد .

کمیته کرک:

• شفافیت روش های افشا،
• محافظه کاری، میانه روی یا افراطی بودن در انتخاب اصول حسابداری،
• نحوه عمل حسابداری مشترک یا خاص است ودر اقلیت می باشد.

مدل کمیته بورس اوراق بهادار امریکا برای ارزیابی کیفیت استانداردهای حسابداری بین المللی:

• شفافیت،
• مقایسه پذیر بودن،
• افشای کامل.

بعضی از معیارهای فوق شبیه معیارهای رویکرد گروه نیازهای استفاده کنندگان است. به هرحال، تفاوت بنیادی بین این دو گروه وجود  دارد. رویکرد نیازهای استفاده کنندگان عمدتاً به تأمین اطلاعات مالی که برای استفاده کنندگان در تصمیم گیری های ارزشیابی /  تخصیص سرمایه  مربوط  باشد،  تمرکز دارد، ولی رویکرد حمایت از سرمایه گذار/  سهامدار در پی  اطمینان دادن  به  استفاده  کنندگان است که اطلاعات  به مقدار ممکن (کفایت اطلاعات) و به شکل شفاف (کامل  بودن  اطلاعات)  ارائه  شده  است. هدف های رویکرد ها، لزوما مانعه الجمع نیستند و در بعضی زمینه ها  تقویت کننده  یکدیگرند.

2-5)چارچوب پیشنهادی

درتهیه چارچوب  پیشنهادی،  از کار های انجام شده  به وسیله  کمیته ها  و سازمان های مختلف که  در  بخش قبلی بحث شد، استفاده شده است. استفاده کنندگان به عنوان مشتریان گزارشگری مالی، کیفیت گزارشگری مالی را تعریف  و تعیین می کنند.  چارچوب  پیشنهادی، پاسخ به این سئوال است که استفاده کنندگان چگونه  کیفیت گزارشگری مالی را ارزیابی میکنند؟

بیانیه های مفهومی هیأت  استانداردهای حسابداری مالی در مورد هدف ها  و خصوصیات کیفی گزارشگری  مالی  پیشرفته ترین  تفکرات  ارائه شده  در این زمینه  تا  این تاریخ  است  و نقطه آغاز خوبی برای  ایجاد  یک  چارچوب  به  شمار  می رود. علاوه  بر  خصوصیات  کیفی مدل هیأت یاد  شده،  عناصر دیگری که  به  نظر بینش مضاعفی در مورد کیفیت گزارشگری  مالی  فراهم  می آورد، در پیشنهاد مورد توجه  قرار گرفته است.

همچنین مجموعه ای از سئوالات  تهیه شده  است که می تواند در ارزیابی کیفیت گزارشگری  شرکت، به اعضاء کمیته حسابرسی،  حسابرسان مستقل  و  مدیریت کمک نماید.

چارچوب پیشنهادی با طبقه بندی بحث کیفیت گزارشگری به اجزای مشخص، کمیته حسابرسی،  حسابرسان مستقل و مدیریت را قادر به انجام مباحث محتوایی در مورد کیفیت می نماید. ایجاد یک چارچوب مشترک برای ارزیابی کیفیت گزارشگری مالی،  هم ضروری و هم ممکن است. یک چارچوب مشترک، زبان و درک مشترک در مورد کیفیت را بین اعضای کمیته حسابرسی،  حسابرسان مستقل و مدیریت رواج  می دهد. چنین چارچوبی در طول زمان،  بهینه گزینی در بین  شرکت ها را ترویج و بهبود در گزارشگری را از طریق انتخاب استاندارد  بالاتر تشویق  می کند. چارچوب  پیشنهادی کوششی است  برای ایجاد سطحی از مباحثه و چالش که برای ایجاد چارچوب مورد قبول و پذیرش حسابرسان، کمیته حسابرسی  و  هیأت  مدیره، لازم  است.

. Levitt

. SEC

هدف های گزارشگری مالی

هدف کلی گزارشگری مالی فراهم آوردن اطلاعاتی است که آثار مالی  معاملات، عملیات  و رویدادهای مالی  مؤثر بر وضعیت مالی و  نتایج  عملیات یک واحد انتفاعی را بیان و از این طریق سرمایه گذاران، اعطاکنندگان تسهیلات مالی و سایر استفاده کنندگان  برون سازمانی را در قضاوت  و تصمیم گیری نسبت به امور یک واحد انتفاعی یاری دهد. این هدف کلی به هدف های  مشخصی که دستیابی به هر یک از آنها  مستلزم  فراهم آوردن  اطلاعاتی معین  است  به  شرح  زیر  تقسیم  می شود:

2-6-1) فراهم آوردن اطلاعات لازم برای ارزیابی وضعیت مالی و بنیه اقتصادی

اطلاعاتی که در فرایند گزارشگری مالی درباره  منابع، تعهدات و حقوق مالی صاحبان سرمایه فراهم  می شود  باید وضعیت مالی واحد را نشان دهد و در ارزیابی  بنیه  اقتصادی آن مؤثر افتد. این اطلاعات  باید  به نحوی باشد که سرمایه گذاران، اعطاء کنندگان تسهیلات مالی و سایر گروه های استفاده کننده را در تشخیص نقاط قوت و ضعف مالی واحد انتفاعی یاری دهد و مبنایی را فراهم کند که بتوان بر اساس آن، اطلاعات مربوط به عملکرد واحد انتفاعی را  طی یک  دوره مالی ارزیابی کرد. علاوه بر این، اطلاعات  مورد  بحث می تواند تأثیر بالقوه برخی از منابع  بر گردش وجوه نقد و همچنین وجوه  نقد  مورد نیاز برای ایفای تعهدات واحد انتفاعی را نشان دهد.

اگر چه حسابداری مالی به منظور اندازه گیری  مستقیم  ارزش  واحدهای  انتفاعی طراحی نشده است با این حال، اطلاعات  مربوط به منابع و تعهدات می تواند به عنوان یکی از مبانی برآورد  ارزش  مورد  استفاده  قرار گیرد، به  ویژه زمانی که آثار تورم در آنها ملحوظ شده  باشد .

 2-6-2) فرآهم آوردن اطلاعات لازم برای ارزیابی عملکرد و توان سودآوری

اطلاعاتی که درباره عملکرد  یک واحد انتفاعی فراهم می شود باید  به نحوی  باشد که ارزیابی عملکرد گذشته را  ممکن سازد و در سنجش توان سودآوری و پیش بینی فعالیت های آتی آن واحد مؤثر افتد . استفاده کنندگان از اطلاعات مالی به ویژه سرمایه گذاران و اعطا کنندگان اعتبار غالباً بر اساس پیش بینی عملکرد آتی واحد، تصمیم گیری  می کنند . اما،  ارزیابی عملکرد  گذشته همواره یکی از مبانی شکل گیری انتظارات و پیش بینی آینده است. بنابراین، ارائه اطلاعات درباره عملکرد گذشته یک واحد انتفاعی یکی از هدف های گزارشگری مالی است .

سرمایه گذاران و اعتبار دهندگان برای اتخاذ تصمیم معمولا از یک سو به برآورد مبالغ، مقاطع زمانی و ابهامات مربوط به دریافت سود نقدی سرمایه و سود تسهیلات و از سوی دیگر به برآورد ارزش فروش سرمایه گذاری یا اصل تسهیلات در سررسید اهمیت می دهند. اما، در گزارشگری مالی برای ارزیابی عملکرد  یک  واحد انتفاعی به محاسبه  سود  و  اجزای متشکله  آن  بر  مبنای  تعهدی تأکید  می شود. زیرا، مهم ترین منبع تأمین وجه نقد در بلند مدت عملیات مستمر یک واحد است و اندازه گیری نتایج عملیات یک واحد بر مبنای تعهدی که مستلزم شناسایی آثار معاملات، عملیات و رویداد ها در زمان وقوع است ، اطلاعات دقیق تری را  در  مقایسه  با اطلاعات مربوط به دریافت ها و پرداخت های نقدی برای ارزیابی عملکرد فراهم می سازد. با این حال، در  طول عمر یک واحد انتفاعی یا در بلند مدت،  قاعدتاً مجموع  سود  با خالص وجوه نقد دریافتی، به استثنای تغییرات سرمایه، برابر است .

سرمایه گذاران، اعطاء کنندگان تسهیلات مالی و سایر استفاده کنندگان اطلاعات مالی غالبا سود های گزارش شده و عوامل تعیین کننده آن را به طرق مختلف و برای مقاصد گوناگون مورد استفاده قرار می دهند. برخی از این  مقاصد عبارت است  از :

■ ارزیابی عملکرد مدیریت

■ برآورد توان سودآوری واحد انتفاعی در کوتاه مدت و بلند مدت

■ ارزیابی مخاطره سرمایه گذاری در واحد انتفاعی یا اعطای تسهیلات مالی به آن

حسابداری مالی به جای ارزیابی عملکرد مدیریت، برآورد توان سودآوری، پیش بینی سود یا ارزیابی مخاطرات سرمایه گذاری و اعطای اعتبار، اطلاعاتی درباره میزان سود و اجزای متشکله آن را فراهم می آورد و استفاده کنندگان اطلاعات مالی بر اساس این اطلاعات، خود نسبت به ارزیابی، برآورد، پیش بینی و سنجش مخاطرات اقدام می کنند. با این حال، حسابداری مالی می تواند از طریق ارائه اطلاعات تفصیلی درباره سود و عوامل تعیین کننده آن و گزارش آثار تورم بر نتایج عملیات، تحلیل مالی را تسهیل کند .

2-6-3) فراهم آوردن اطلاعات لازم برای ارزیابی چگونگی تامین و مصرف وجوه نقد

اطلاعاتی که درباره میزان و چگونگی تامین و مصرف وجوه نقد یک واحد انتفاعی فراهم می شود  باید  به نحوی باشد که درک  عملیات را  تسهیل و ارزیابی فعالیت های  تامین مالی و سرمایه گذاری را ممکن نماید و در سنجش توان نقدی  واحد از  لحاظ ایفای به موقع  تعهدات و توزیع سود مؤثر افتد. وجوه نقد از منابع مهم و حیاتی در هر واحد انتفاعی است و ایجاد توازن  بین وجوه نقد در دسترس و نیازهای نقدی، مهمترین عامل سلامت اقتصادی هر واحد انتفاعی است. وجه نقد از طریق عملیات عادی و سایر منابع تامین مالی به واحد انتفاعی وارد می شود و برای اجرای عملیات، پرداخت سود، بازپرداخت بدهی ها و گسترش واحد انتفاعی به مصرف می رسد. جریان  ورود  و خروج وجه نقد در هر واحد انتفاعی بازتاب تصمیم گیری های مدیریت در مورد برنامه های کوتاه و بلند مدت عملیاتی و طرح های سرمایه گذاری و تأمین مالی است . توان و امکان دسترسی هر واحد انتفاعی به  وجه  نقد، مبنای بسیاری از تصمیمات و قضاوت ها درباره آن واحد است. به بیان دیگر، اطلاعات  مربوط به ورود و خروج وجه نقد ناشی از عملیات عادی، فعالیت های تأمین مالی و سرمایه گذاری یک واحد انتفاعی، شالوده  بسیاری از تصمیم گیری ها و مبنای بسیاری  از قضاوت های سرمایه گذاران، اعتباردهندگان و برخی دیگر از گروه های استفاده کننده  از اطلاعات مالی است. اگر چه اطلاعات مربوط به گردش وجوه نقد در مقایسه با اطلاعات مربوط به سود آوری که بر اساس حسابداری تعهدی اندازه گیری و ارائه می شود از لحاظ ارزیابی عملکرد واحد انتفاعی و مدیریت آن سودمندی کمتری دارد اما می تواند در زمینه های زیر مفید واقع شود :

■ سنجش نقدینگی و ارزیابی توان واحد انتفاعی در ایفای بموقع  تعهدات، پرداخت سود و تأمین نیازمندی های نقدی

■ تسهیل درک عملیات از طریق شناسایی ارتباط بین نتایج عملیات و گردش وجوه نقد مربوط و کمک به تفسیر اطلاعات ارائه شده درباره نتایج عملیات

■ ارزیابی فعالیت های تأمین مالی و سرمایه گذاری واحد انتفاعی .

2-6-4 ) فراهم آوردن  اطلاعات لازم  برای ارزیابی چگونگی ایفای مسئولیت مباشرت مدیریت و انجام تکالیف قانونی

اطلاعاتی که در فرایند گزارشگری مالی فراهم می شود  باید  به نحوی باشد که سرمایه گذاران را در ارزیابی عملکرد مدیریت، از لحاظ حفظ و بکارگیری منابعی که به آنها سپرده شده است، یاری دهد. این اطلاعات همچنین باید ارزیابی چگونگی ایفای مسئولیت ها و وظایف نمایندگی مدیریت را در انجام تعهدات و تکالیف قانونی واحد ممکن سازد. مدیران هر واحد انتفاعی به عنوان وکیل و امین سرمایه گذاران، مسئول حفظ و استفاده کارآمد و سود آور از منابعی هستند که به آنان سپرده شده است. در عین حال، به نمایندگی از طرف واحد انتفاعی،  مکلف به ایفای تعهدات و انجام تکالیفی می باشند که به موجب  قرارداد های دو یا چند جانبه، مقررات و الزامات قانونی و موارد مصرح در اساسنامه به عهده واحد انتفاعی است. عوامل متعددی از جمله مدیریت، در موفقیت یا شکست یک واحد انتفاعی نقش دارند که  به دلیل روابط متقابل و پیچیده بین آنها، اندازه گیری آثار هر یک بطور جداگانه و با دقتی معقول امکان پذیر نیست. در نتیجه، برای ارزیابی چگونگی ایفای مسئولیت مباشرت مدیریت از اطلاعات مربوط به نتایج عملیات واحد انتفاعی به عنوان  مهم ترین شاخص استفاده  می شود. از طرفی، گزارشگری مالی معمولا نتایج عملیات یک دوره مالی واحد انتفاعی را ارائه می کند، حال آن که عملیات مدیران  پیشین بر نتایج عملیات جاری اثر گذاشته است و عملیات مدیران کنونی بر نتایج عملیات دوره های بعد اثر می گذارد. از این رو، استفاده کنندگان از اطلاعات مالی علاوه بر اطلاعات مربوط به نتایج عملیات می توانند از اطلاعات مربوط به قدرت سودآوری نیز که معرف  عملکرد بلند مدت واحد انتفاعی است، برای ارزیابی بهتر چگونگی ایفای مسئولیت مباشرت  مدیران استفاده کنند. با این حال، ارائه اطلاعات مربوط به مقایسه عملکرد جاری با پیش بینی ها و عملکرد گذشته می تواند در فراهم آوردن مبانی منطقی برای قضاوت سرمایه گذاران و دیگر اشخاص ذیحق، ذینفع و ذیعلاقه نسبت به چگونگی ایفای مسئولیت مباشرت مدیران مؤثر افتد .  اگر چه آثار مالی انجام تعهدات و تکالیفی که به موجب  قرارداد ها ، مقررات و الزامات قانونی به عهده واحد انتفاعی بوده به طور صریح یا ضمنی در گزارش های وضعیت مالی و نتایج عملیات آن  واحد منعکس است، اما ارائه اطلاعات توصیفی درباره ایفای تعهدات و رعایت الزامات خاص می تواند گروه های ذیربط را در ارزیابی چگونگی ایفای مسئولیت ها و وظایف نمایندگی مدیریت یاری دهد .

)  فراهم آوردن اطلاعات مکمل برای درک بهتر اطلاعات مالی ارائه شده و پیش بینی وضعیت آتی

مدیریت واحدهای  انتفاعی باید نسبت به اطلاعات  مالی  فراهم  شده  توضیحات و تفاسیری را ارائه نمایند که  بتواند  بر درک بهتر اطلاعات و تحلیل آثار تغییر در اوضاع  و احوال اقتصادی  بر واحد انتفاعی و  پیش بینی وضعیت آتی واحد مؤثر افتد. واحدهای انتفاعی از تغییر در اوضاع و احوال اقتصادی و تغییر در مقررات و ضوابط حاکم بر دامنه و حدود فعالیت های اقتصادی در کشور تأثیر می پذیرند. تغییرات عمده در وضعیت اقتصادی کشور نظیر بروز تورم حاد و یا تغییر در عوامل و مقررات مربوط به فعالیت های اقتصادی نظیر ایجاد محدودیت های ارزی و تغییر شدید در نرخ ارز به انحای مختلف بر واحدهای انتفاعی اثرمی گذارد و اطلاعات فراهم شده در مورد وضعیت مالی، نتایج عملیات و گردش وجوه نقد را کما بیش با نارسائی هایی مواجه می سازد . به منظور کمک به استفاده کنندگان در درک آثار وضعیت ها و تغییرات فوق و رفع نسبی نارسائی ها با ارائه اطلاعات مکمل می توان بر سودمندی اطلاعات برای تصمیم گیری های مختلف افزود. اهم اطلاعات مکملی که ممکن است ارائه آنها بر حسب شرایط و اوضاع و احوال ضروری شود به قرار زیر است :

■ تهیه و ارائه صورت های مالی مکمل بر حسب ارزش جاری یا تغییرات قدرت خرید پول، به منظور انعکاس آثار تغییر قیمت ها در تورم حاد

■ تهیه و ارائه اطلاعاتی درباره منابع و مصارف ارزی به منظور فراهم آوردن امکان سنجش میزان وابستگی واحد انتفاعی به واردات و ارزیابی توان واحد در تامین ارز در شرایطی که محدودیت های ارزی و تغییرات شدید در نرخ ارز وجود دارد

■ تهیه و ارائه اطلاعات درباره ارزش افزوده حاصل از عملیات و چگونگی توزیع آن به منظور انعکاس نقش عوامل مختلف در تولید واحدهای صنعتی بزرگ  از لحاظ تصمیم گیریهای کلان اقتصادی

علاوه  بر اطلاعاتی نظیر اطلاعات  مکمل فوق که قاعدتاً تحت شرایط خاص، به موجب استاندارد های حسابداری ، تهیه و ارائه آن ها الزامی خواهد بود ، مدیریت یک واحد انتفاعی می تواند با  ارائه اطلاعات ، توضیحات و تفاسیر  خود سودمندی اطلاعات مندرج در صورت های مالی را افزایش دهد. اهم چنین اطلاعاتی به شرح زیر است :

■ اطلاعات پیش بینی شده درباره امور واحد انتفاعی به همراه توضیحات  و تفاسیر مرتبط

■ توضیح مبانی و روش های اندازه گیری اقلام و دلایل و الزامات انتخاب آنها

■ توضیح و تفسیر ابهامات با اهمیت

■ اطلاعات مرتبط با قسمت های عمده و مجزای یک واحد انتفاعی(مبانی نظری حسابداری و گزارشگری مالی، 1390).

2-7 ) سئوالات مرتبط  با ارزیابی کیفیت گزارشگری

2-7-1) استمرارسود:

این خصوصیات بر تمایز بین اجزای سود (که غیرمعمول  یا  غیرمستمر است) از سودی که  انتظار می رود در آینده  استمرار داشته  باشد، تمرکز دارد. ارزش پیش بینی، از این  لحاظ، به سودمندی اطلاعات برای یک سرمایه گذار که می خواهد آینده فعالیت شرکت را ارزیابی و پیش بینی کند مرتبط  است. یک روش تفکر درخصوص استمرار سود این است که بپرسیم:

• آیا اطلاعات در ارزیابی سطوح استمرار سود یعنی سود بالقوه پایدار شرکت، سودمند است؟
• چه اجزای مشخصی از صورت های مالی (شکل، یادداشت های افشا و…) و موارد افشای مرتبط                                                                             (شامل گزارش هیأت مدیره،  نشریات مالی و…) دردرک سود  پایدار شرکت سودمند است؟
• وقتی اقلام غیرمستمر وغیر معمول رابرای افشا شناسایی کردیم، آیا سود و زیان های غیرعملیاتی از اهمیت یکسانی برخوردار خواهند بود؟
• تا چه حدی زمان بندی انجام معاملات به منظور وقوع (یاعدم وقوع) در دوره  گزارش،  مدیریت  شده است؟ هدف  از مدیریت این زمان بندی چیست؟  چگونه  این موضوع ارزش  پیش بینی نتایج  گزارش شده  را تحت تأثیر قرار می دهد؟

2-7-2)  اطلاعات تفکیکی:

این خصوصیت  به این  موضوع  توجه  دارد  که  چگونه اطلاعات  قسمت های  تجاری شرکت به سرمایه گذار اجازه می دهد تا درک  بهتری  از آینده  شرکت  داشته  باشد. یک  روش  تفکر در مورد  ارزش  پیش بینی اطلاعات تفکیکی این است که بپرسیم:

• آیا اطلاعات به استفاده کننده امکان شناسایی و ارزیابی فرصت ها وریسک های مختلف قسمت های کسب و کار شرکت را می دهد؟
• چه جنبه های مشخصی از اطلاعات تفکیکی شرکت  به عنوان یک  کل،  به شما این باور را می دهد که شرکت اطلاعات کامل و کافی برای درک فرصت ها و مخاطرات فعالیت های مختلف ارائه کرده است ؟
• چگونه مباحث مطروحه در گزارش هیأت مدیره در خصوص قسمت های تجاری و سایر گزارش ها غیر از صورت های مالی (شامل مصاحبه با تحلیلگران یا خبرنگاران) تکمیل کننده اطلاعات قسمت های فعالیت،  مندرج در صورت های مالی است؟ چه  مثال های  مشخصی  نشان می دهد که موارد افشای  مربوط، چگونه یکدیگر را تکمیل می کنند؟
• آیا اطلاعات ارائه شده درباره قسمت ها در یادداشت های توضیحی، یک تصویر مالی که منطبق با کسب وکار اساسی درون هربخش است، ارائه می کند؟

2-7-3) ارزش تأیید کنندگی:

تمرکز این خصوصیت بر سودمندی اطلاعات در بازگو نمودن گذشته است. ارزش تأییدکنندگی ازاین لحاظ به معنی تأیید (یا تصدیق) انتظارات قبلی ما می باشد. یک روش تفکر در خصوص ارزش تأیید کنندگی این است که بپرسیم:

• آیا اطلاعات به سرمایه گذار امکان می دهد که درک کند چگونه اقدام ها و تصمیم های گذشته مدیریت بر نتایج و وضعیت مالی جاری تأثیر گذاشته است؟
• چه مواردی به طور مشخص به عنوان بخشی از گزارشگری مالی ( شامل گزارش هیأت مدیره، نشریات مالی و یا سایر ارتباطات  با ماهیت مالی ) باید افشا شود  تا ثابت شود  که  اطلاعات برای ارزیابی این که  نتایج گزارش شده انتظارات قبلی را تأیید می کند، کافی است؟ به عبارت دیگر،  چه مقدار اطلاعات درمورد انتظارات قبلی مدیریت، که تأیید کننده یا رد کننده چنین انتظاراتی است، و دلایل تحقق نیافتن انتظارات باید ارائه گردد؟
• آیا نتایج گزارش شده (شامل وضعیت مالی شرکت) بازخوردی برای سرمایه گذاران درمورد نحوه تأثیر رویداد های مختلف بازار و معاملات مهم بر شرکت، فراهم می کند؟
• چه اجزای مشخصی از صورت های مالی (یا گزارش هیأت مدیره) این موضوع را به تصویر می کشد؟

2-7-4) بموقع بودن:

این خصوصیت بیان می کند که آیا اطلاعات، قبل ازآن که نا مربوط شود، ارائه می گردد؟ یک شیوه تفکر در خصوص بموقع بودن این است که بپرسیم:

• اگر اطلاعات زودتر در دسترس قرار می گرفت سودمند تر نبود؟ به چه طریقی یک شرکت می تواند فراتر از تأمین الزامات قانونی در مورد بموقع بودن عمل کند؟
• شرکت در انتشار بموقع صورت های مالی در مقایسه با رقبا چه وضعیتی دارد؟
• شرکت چه روش های جدید گزارش اطلاعات مالی (مثل اینترنت و…) را به کار می برد یا باید مورد توجه قرار دهد؟
• چگونه شرکت می تواند مطمئن شود که اطلاعات یکسان در زمان یکسان برای تمام استفاده کنندگان علاقه مند فراهم شده است؟

2-7-5) رسیدگی پذیری:

تمرکز این خصوصیت بر صحت، استفاده از برآورد ها، اتکا به مفروضات، توانایی اندازه گیری و کمی کردن، و سطح شواهد و مدارک پشتیبانی کننده قرار دارد. شیوه تفکر در خصوص رسیدگی پذیری اطلاعات این است که بپرسیم:

• اگر یک شخص ثالث مطلعی داده ها را مورد توجه قرار دهد به نتیجه مشابهی می رسد؟
• بیشترین جنبه های قضاوتی گزارشگری مالی از دیدگاه اندازه گیری چیست؟
• چگونه اطلاعات مندرج در صورت های مالی به خواننده اجازه درک این جنبه ها را می دهد؟
• چه اطلاعاتی در صورت های مالی (و گزارش هیأت مدیره) برآورد ها و مفروضات مهم مورد استفاده در تهیه اطلاعات مالی را ابلاغ می کند؟
• اگر محدوده ای از پیامد های ممکن وجود داشته باشد، چگونه شرکت این محدوده را به سرمایه گذاران گزارش می کند؟
• چگونه شرکت می تواند ارزیابی کند که برآورد ها و مفروضات مهم بر مبنای بهترین اطلاعات در دسترس قراردارد؟
• آیا شرکت از متخصصان مستقل یا تکنیک های تا حدودی پیشرفته برای معتبر نمودن یا تهیه بر آوردها و مفروضات کلیدی استفاده می کند؟
• شرکت ازچه آستانه اهمیتی برای ثبت معاملات وتهیه صورت های مالی استفاده می کند؟ چگونه این آستانه اهمیت به حسابداری، فروش وسایر کارکنان مرتبط ابلاغ می شود؟